Стаття написана в співавторстві з Андрієм Серветником, партнером, керівником напряму «Міжнародне оподаткування» та практики Deloitte Private в Україні.
Щороку бюджети країн світу втрачають близько $480 мільярдів податків через виведення капіталу в офшори та «податкові гавані». Про це свідчать дані правозахисної групи Tax Justice Network. Головними гравцями у цій схемі залишаються міжнародні корпорації та найбагатші фізичні особи (HNWI).
Для протидії цій практиці понад десять років тому Організація економічного співробітництва та розвитку (ОЕСР) ініціювала план BEPS (Base Erosion and Profit Shifting), який вже впроваджений у багатьох країнах. Сьогодні увага світової фінансової спільноти прикута до Плану Двох Стовпів (Two Pillar Solution) — ініціативи, що має встановити мінімальний рівень оподаткування для транснаціонального бізнесу. Однак судячи з останніх дій новообраного президента США, найбільша економіка світу може суттєво обмежити цей план.
Попри геополітичні виклики, реформи тривають. Україна також зробила крок уперед у цьому напрямку, запровадивши з 1 січня 2022 року правила контрольованих іноземних компаній (КІК) — один із ключових механізмів BEPS. А 2024 рік став знаковим: бізнес уперше пройшов повний цикл звітності за новими правилами. Тож настав час оцінити, як змінилося податкове середовище та які виклики ще потрібно подолати.
Що таке КІК та як вони працюють в Україні
В Україні до КІК належать іноземні компанії (а також такі утворення, як партнерства, трасти, інвестиційні фонди), якими володіють чи які контролюють податкові резиденти України. Суть правил доволі проста: якщо резидент України є контролером КІК, то він зобов’язаний звітувати про прибуток такої компанії, а в деяких випадках — і сплачувати з нього податки. Фактично, прибуток КІК прирівнюється до доходів контролера. Основна ідея — якщо доходи «виводяться» до компаній у «податкових гаванях», де оподаткування відсутнє чи є мінімальними, то податок сплачує власник/контролер КІК в Україні так, наче отримав доходи особисто.
На відміну від багатьох країн ЄС в Україні контролерами КІК визнаються не лише юридичні, а й фізичні особи. Це означає, що фізичні особи змушені рахувати доходи за правилами корпоративного оподаткування. Найбільші труднощі, з якими зіткнулися українські контролери КІК, — це правильний розрахунок прибутку та визначення фактичного контролю. Як показала практика перших років звітування, наявних роз’яснень податкових органів недостатньо, щоби без проблем та ризиків прозвітувати в умовах недосконалого та суперечливого податкового законодавства.
Виклики першої звітної кампанії
Хоча правила КІК діють вже три роки, до Податкового кодексу України продовжують вноситися зміни, а податкові органи продовжують змінювати позиції, які висловлювали раніше. Наприклад, у квітні 2024 року Державна податкова служба України (ДПСУ) переглянула підхід до заповнення рядків 31−33 у КІК-звітах буквально за тиждень до граничного терміну подання звітності. Попри численні спроби ухвалити комплексний законопроєкт про вдосконалення правил КІК або хоча б опублікувати Узагальнюючу податкову консультацію, ці ініціативи й досі не реалізовані. В умовах постійної невизначеності перших двох років дії правил КІК в Україні було подано майже 40 тисяч звітів від близько 16 тисяч контролерів. За даними ДПСУ близько 80% звітів стосувалися компаній, прибуток яких є звільненим від оподаткування. Це цілком відповідає і нашим оцінкам. Тобто більшість КІК-звітів подається на підтвердження відсутності додаткових податкових зобов’язань.
Сумарно задекларований до сплати податок склав близько 2 мільярди гривень, що не є значною сумою в масштабах податкових надходжень країни. При цьому суттєву частину цієї суми, ймовірно, складає розподілений прибуток (дивіденди), який і так підлягав оподаткуванню незалежно від правил КІК. Якщо розділити суму податку на кількість контролерів, то виходить у середньому 129 тисяч гривень на контролера.
З огляду на те, що для підготовки одного звіту потрібно скласти фінансову звітність КІК (а бажано і провести аудит), присвятити час роботі із законодавством та підготовці самих звітів (чи залучити експерта), середні витрати для одного контролера часто перевищують суму сплаченого податку. З досвіду, деякі контролери звітували про десятки КІК, усі з яких не підлягали оподаткуванню в Україні через сплату значних податків за кордоном або здійснення винятково торговельної діяльності. Попри все, ДПСУ активізувала пошук контролерів і масово розсилає «інформаційні листи» всім, навіть тим, хто успішно подав звіти. ДПСУ вже повідомила про понад 3 тисячі «порушників». Основними джерелами інформації є документація з трансфертного ціноутворення та результати першого обміну інформацією за стандартом CRS, що розкриває іноземні банківські рахунки, зокрема й корпоративні, бенефіціарами яких є українці.
Що далі?
Одразу постає запитання чи потрібні Україні правила КІК у поточному вигляді, особливо в умовах міграції власників бізнесу та відтоку капіталу? Вже зрозуміло, що їх повне скасування навряд чи можливе, адже КІК є стандартним податковим інструментом в ЄС. Водночас може мати сенс скорочення обсягів звітності та/або запровадження певних пільг.
Очікується, що українське законодавство про КІК буде гармонізоване з європейськими стандартами. Однак, яка саме модель буде обрана, поки що невідомо, оскільки навіть у ЄС підходи суттєво відрізняються. Так, наприклад, юрисдикції-сусіди України: Румунія, Угорщина та Болгарія взагалі не запроваджували правила КІК до фізичних осіб.
Наприкінці 2024 року Верховна Рада України ухвалила закон, що передбачає незастосування більшості штрафних санкцій для контролерів КІК за умови виконання ними зобов’язань протягом шести місяців після завершення воєнного стану. Це, безумовно, позитивна новина і тут ми частково погоджуємося з податковими органами та рекомендуємо продовжувати звітувати (або складати «у стіл» готові до подання проєкти) з огляду на такі обставини:
- У 2024 році вже були труднощі зі складанням і аудитом фінансової звітності КІК за 2022 рік. Особливо щодо КІК, розташованих на деяких острівних юрисдикціях. А в умовному 2027 році скласти звітність за 5 років буде ще складніше.
- Низку ризиків можна усунути протягом звітного року, зокрема через структуризацію операцій, проведення попередніх консультацій з аудитором чи радником. В умовному ж 2027 році вже не вийде вплинути на операції 2025 року.
- Законодавець формально не передбачив випадків звільнення від оподаткування прибутку КІК. А отже, цілком імовірно, що податкові органи вимагатимуть сплати податків навіть без подання КІК-звітів. Більше того, якщо прибуток КІК не був розподілений вчасно, то податок становитиме 18%, а не 9%.
Водночас варто обачливо оцінювати ризики подання звітності, яка надає податковим органам величезний обсяг інформації щодо бізнесу. Тут пам’ятаємо про ризики фактичного контролю та постійних представництв, спори щодо застосування конвенцій при виплатах пасивних доходів з України, звітування з трансфертного ціноутворення тощо. В умовах активного залучення БЕБ до спорів з податковими органами та фіскального тиску з боку держави варто бути максимально підготовленими.
Дякуємо за внесок у написання цієї статті Володимиру Скриннику та Мар’яні Жилі, консультантам податково-юридичного департаменту Deloitte Ukraine.
